|
|
5.2. Разработка стандартов (норм) бухгалтерского учета и аудита
Под бухгалтерскими стандартами понимают описание методов бухгалтерского учета практически по каждому показателю бухгалтерской отчетности. Учетные стандарты — результат взаимодействия многих факторов: экономических, политических, исторических, международных и пр. Необходимость разработки стандартов возникает в результате конфликта интересов лиц, касающихся деятельности предприятия. Показатели, определяемые в системе бухгалтерского учета, влияют на распределение благ между разными группами. Вследствие этого не исключено, что на бухгалтера может быть оказано давление с целью принятия выгодного для той или иной группы лиц решения. Поэтому стандартизация способов бухгалтерского учета необходима не только бухгалтеру, но и пользователям бухгалтерской отчетности.
Профессиональные бухгалтерские организации разных стран пытались достичь единообразия способов бухгалтерского учета, применяемых на практике хозяйствующими субъектами. Например, Институт присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса в 1946 г. начал публиковать рекомендации. Аналогично поступили Австралийский институт и Новозеландское общество. Темами рекомендаций профессиональных организаций становились, как правило, частные вопросы, вызывавшие время от времени трудности на практике. Такой подход к установлению учетных стандартов получил название «пристрельного». В последние годы вопрос о стандартизации бухгалтерского учета вызывал горячие дискуссии, которые оформились как рыночный и регулятивный подходы.
В основе рыночного подхода лежит предположение о том, что отчетная информация — экономический товар, подобный прочим товарам и услугам. Поэтому она подвержена влиянию спроса (со стороны пользователей) и предложения (со стороны хозяйствующих субъектов). Во взаимодействии этих рыночных сил достигается равновесие, при котором раскрывается оптимальный объем информации по оптимальной цене. Сторонники такого подхода считают нежелательным, чтобы стандарты были обязательны для исполнения.
Защитники регулятивного подхода полагают, что ошибки и аномалии рынка, а также очевидная асимметрия в отношении количества и качества информации, доступной разным пользователям, ведущая к росту недоверия со стороны инвесторов, могут быть исправлены с помощью регулирования. Но возникает вопрос, кто должен устанавливать такие стандарты — профессиональные бухгалтерские организации, т.е. частный сектор, или органы, представляющие интересы общества в целом, т.е. общественный сектор. В современном бухгалтерском учете огромное влияние на то, какие практические методы или стандарт ты будут считаться приемлемыми, оказывают властные организации, участвующие в их разработке.
Первые бухгалтерские организации были сформированы в Европе еще в конце XIX в. Однако существенного влияния они не имели. Американская ассоциация общественных бухгалтеров (ААРА) была создана в 1899 г. в штате Нью-Йорк как объединение бухгалтеров-практиков, а в 1902 г. они объединились в рамках штатов в Федерацию обществ присяжных бухгалтеров США. В 1904 г. Федерация субсидировала первый Международный конгресс бухгалтеров, который проводится до настоящего, времени каждые пять лет (кроме периода Второй мировой войны). В 1916 г. ассоциация была преобразована в Институт бухгалтеров США, который насчитывал 1150 членов. В 1917 г. Институт был переименован в Американский институт бухгалтеров и просуществовал до 1957 г., когда был сформирован Американский институт дипломированных общественных (присяжных) бухгалтеров (AICPA).
Бухгалтеры-теоретики (преподаватели университетов) в 1916г. объединились в Американскую бухгалтерскую ассоциацию (ААА), что позволило объединить усилия ученых для проведения коллективных научно-практических исследований.
Бухгалтеры США, область интересов которых была связана с производством и управлением, в 1919 г. объединились в Национальную ассоциацию бухгалтеров управленческого учета (ICMA).
В настоящее время во многих странах существуют организации, наделенные правом устанавливать стандарты бухгалтерского учета. Например, в Великобритании в 1974 г. был создан (путем преобразования Института присяжных бухгалтеров Англии, Уэльса и Шотландии, который существовал с XIX в.) Консультативный комитет бухгалтерских организаций. В 1990 г. его функции были переданы Совету по стандартам бухгалтерского учета (ASB), который назначается правительством и подотчетен Совету по представлению финансовой отчетности (FRS) для общественного сектора. В Канаде на уровне Содружества ведущей организацией является CICA, представительства которой есть в каждой из десяти провинций. Профессиональное регулирование бухгалтерского учета в Австралии осуществляют две организации: Австралийское общество дипломированных бухгалтеров-практиков (ASCPA), которое существует с XIX в. и насчитывает в настоящее время около 75 тыс. человек, и Институт присяжных бухгалтеров Австралии (ICAA), возникший путем последовательного объединений других организаций, численностью около 15 тыс. человек. В Новой Зеландии развитием бухгалтерского учета занимается Общество бухгалтеров Новой Зеландии (NZSA), которое было создано путем преобразований различных профессиональных организаций, существующих с 1894 г.
Бухгалтерский учет во второй половине XX в. приобретает слишком большое значение, чтобы оставлять все решения на усмотрение одних бухгалтеров. Изменения, происходящие в британо-американских странах, свидетельствуют о том, что на первый план выходит механизм, сочетающий в себе силы специалистов по бухгалтерскому учету и правительства с участием прочих заинтересованных сторон (представителей банковских, страховых, фондовых и иных институтов). Так, в 1974 г. Американский институт дипломированных общественных (присяжных) бухгалтеров (AICPA) в связи с тем, что, не имея хорошо проработанной теоретической базы, с задачей регулирования бухгалтерского учета не справлялся, был преобразован в Совет по стандартам бухгалтерского учета (FASB), где теоретики и практики объединили свои усилия. Другой важной регулирующей бухгалтерский учет организацией является Комиссия по ценным бумагам и биржам (SEC), в обязанности которой входит управление внешней отчетностью корпораций. Именно SEC, являясь правительственной организацией, наделенной соответствующими властными полномочиями, утверждает стандарты, выпускаемые FASB, в качестве общепринятых принципов бухгалтерского учета (GAAP) — General Accepted Accounting Principles.
Таким образом, к концу XX в. в результате развития законодательных норм, регулирующих деятельность корпораций, и введения стандартов бухгалтерского учета бухгалтеры имели все больше ограничений в выборе форм представления информации для внешних пользователей.
5.3. Профессиональная этика
Профессиональная этика является основой общественного доверия. Если общество теряет доверие к услугам профессионалов, то перестает ими пользоваться, и профессия, как особый вид деятельности группы людей, выполняющих социально значимые функции, постепенно вымирает. Гринвуд, обобщая результаты социологических исследований, вывел пять свойств, характерных для всех профессий: теоретические знания, авторитет, поддержка общества, кодексы этического поведения, культура.
Профессионализм опирается на знания, т.е. на теоретическую базу, которая позволяет на практике развивать навыки. Достижение профессионального уровня предполагает приобретение как интеллектуального, так и практического опыта, образование в высших учебных заведениях представляется необходимым для создания базы практической деятельности и вступления в ряды профессионалов.
Авторитет профессии поддерживается с двух сторон: внутренней средой (самой профессией) за счет знаний, дисциплины, квалификации профессионалов и внешней средой (клиентами, пользователями бухгалтерской информации).
Авторитет профессии требует поддержки со стороны общества. Обычно она осуществляется на законодательном уровне путем предоставления определенных прав (лицензирование обязательного аудита, аккредитация учебных центров по подготовке и повышению квалификации профессиональных бухгалтеров и аудито-
ров и др.) и привилегий (профессиональная независимость, саморегулирование и защита от влияния общественного мнения).
Для обеспечения общественного контроля каждая профессия создает профессиональный кодекс, которым определяется дисциплина и поведение ее членов и регулируются отношения «клиент — профессионал», «общество — профессионал», «профессионал — профессионал».
Культура профессии представляет собой совокупность социальных ценностей, норм поведения и символов. Ценности — это фундаментальные убеждения, которые влияют на поведение в особых ситуациях. Как правило, социальные ценности являются общечеловеческими (например, честность, ответственность, т.е. чувство долга), но могут определяться и национальными или религиозными (особенно в странах Востока) особенностями, сложившимися в той или иной стране. Например, приоритетность интересов государства и человека различается в США и России. В России традиционно негативное отношение большинства граждан к государственному имуществу, которое раньше выражалось в казнокрадстве, а сейчас — в нежелании платить налоги. Американские традиции прямо противоположны: уплата налогов считается гражданским долгом. Стремление простого американского гражданина проследить за законопослушностью своего соседа или коллеги для человека, воспитанного в российских традициях, не всегда кажется порядочным. Отсюда и разное отношение к обязанности бухгалтера оповещать государственные органы (в России это налоговые службы) о нарушениях закона при осуществлении деятельности организаций. Даже при внесении такой обязанности в российский кодекс профессиональной этики прецедентов скорее всего не будет, поскольку работодатели одним из качеств «хорошего» бухгалтера до сих пор считают умение скрывать действительное положение вещей от налоговых органов.
Важным атрибутом профессии считаются профессиональные символы (эмблемы, гимны, девизы и др.), которые ассоциируются с этим видом деятельности, идентифицируют принадлежность человека к той или иной профессиональной группе, укрепляют имидж профессии.
Герб бухгалтеров был разработан Ж.Б. Дюмарше и представлен международному конгрессу бухгалтеров в 1946 г. В овале путем наложения изображены весы (символизирующие баланс — равенство актива и пассива), солнце (символ того, что бухгалтерский учет освещает все стороны деятельности предприятия) и кривая Бернулли (символизирует бесконечность, т.е. означает, что учет, возникнув однажды, будет существовать всегда). По краю овала расположен девиз «Conseience, independence, science» — «Доверие, независимость, наука». Герб бухгалтеров до настоящего времени является международной эмблемой, символизирующей принадлежность к бухгалтерской профессии.
Символом Института профессиональных бухгалтеров России является «галочка», или «крыж». Такой знак используют в работе для проверки правильности разнесения сумм из документов в регистры и для контроля полноты учетных записей.
Разработку положений Кодекса профессиональной этики следует считать большой заслугой американской бухгалтерии. Джон Лестинг Керри (1900—1984) внес огромный вклад не только в создание этого Кодекса, но и в пропаганду этики. Первый этический кодекс бухгалтеров был принят в 1987 г. В настоящее время его основные принципы сводятся к тому, что профессиональный бухгалтер должен:
— быть прямолинейным и честным при выполнении профессиональных обязанностей;
— быть принципиальным и не вызывать предубеждения;
— обладать высоким уровнем компетенции и постоянно поддерживать его на должном уровне;
— сохранять конфиденциальность информации, кроме случаев, требующих по закону отражать такую информацию;
— соблюдать независимость (как моральную, так и материальную).
Для обеспечения выполнения этических норм необходимо предусмотреть меры дисциплинарного воздействия, а в особых ситуациях даже гражданской и уголовной ответственности. К таким мерам можно отнести общественное порицание (в профессиональной среде), создание и публикация «черных списков» недобросовестных бухгалтеров, приостановку на время или лишение права заниматься данным видом деятельности и т.д.
Таким образом, основные принципы профессиональной этики укрепляют статус бухгалтера, повышают престиж и доверие к бухгалтерской профессии и, как следствие, увеличивают спрос на бухгалтерские услуги.
5.4. Международная унификация учета
Испокон века бухгалтеры на каждом предприятии выбирали свои подходящие только для них и собственников приемы. В начале XX в. появилось множество корпораций, и различия в учетных системах стали мешать:
—инвесторам — экспортировать товар за рубеж;
—бухгалтерам — менять место работы;
—программистам — сбывать и тиражировать программные продукты;
—преподавателям — комплектовать группы обучающихся;
— авторам — распространять книги.
Впервые проблема была поставлена в 1904 г. на первом Международном конгрессе бухгалтеров.
Нестыковка моделей бухгалтерского учета носит глобальный характер и известна как проблема унификации бухгалтерского учета.
К настоящему времени наибольшую известность получили два подхода к решению этой проблемы: гармонизация и стандартизация. Изначально эти понятия различались и по сути, и по принципам их реализации, однако в последние годы они используются либо как синонимы, либо как взаимодополняющие понятия.
Идея гармонизации различных систем бухгалтерского учета реализуется в рамках Европейского сообщества (ЕС). Логика ее такова: в каждой стране могут существовать своя система учета и система стандартов, регулирующих ее. Главное, чтобы эти стандарты не противоречили друг другу, т.е. находились в гармонии. В основе практической реализации идеи гармонизации лежит политическое соглашение стран — членов ЕС, поэтому основные положения учетных директив включены в национальные законодательства этих стран, имеющих отношение к бухгалтерскому учету.
Идея стандартизации учетных процедур реализуется в рамках унификации учета, которую проводит Комитет по международным стандартам бухгалтерского учета. Логика этого подхода такова: должен существовать унифицированный набор стандартов, применяемых к любой ситуации в любой стране. Поэтому становится бессмысленной разработка национальных стандартов. Что касается единых стандартов, то в отличие от ЕС они должны приниматься в результате добровольного соглашения профессиональных организаций стран.
Из всего многообразия учетных систем можно выделить три основных типа:
1) британо-американская модель—наиболее распространенная, применяется в США, Великобритании, Нидерландах, Канаде, Индии, Австралии, ЮАР и др. Отличительной особенностью является ориентация отчетности на инвесторов и кредиторов. Обеспечение информацией государства (в лице налоговых органов) выведено за рамки финансового учета и отчетности. Данная модель базируется на национальных стандартах бухгалтерского учета США, которые принято называть GAAP;
Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26
При использовании материалов активная ссылка на источник обязательна.