Наиболее яркие теории балан­совой школы представлены следующими учеными:

Теория Крекнита. По мысли В. Крекнита (работа опублико­вана в 1896 г.), каждое хозяйство — это самостоятельное целое, которое может иметь материальные ценности, права требова­ния и долги. Статья баланса «Капитал» представляет собой сум­му задолженности собственнику предприятия. Отсюда баланс — это соотношение материальных ценностей и прав требования (актив) и долги предприятия (пассив). Хозяйственные операции воздействуют на отдельные части актива и пассива бухгалтер­ского баланса, которые по отношению к хозяйству могут возни­кать, состоять или исчезать. Регистрации подлежат только от­ношения возникновения и исчезновения отдельных частей актива и пассива, так как состояние не нуждается в дополни­тельной регистрации (если ценности или долг возникли и не ис­чезли, то они, несомненно, еще находятся на балансе). Поэтому каждый счет подразделяется на две части, одна из которых слу­жит для регистрации возникновений, а другая — для регистра­ции исчезновений. Поскольку факты возникновения и исчез­новения являются прямо противоположными друг другу, как и состояние имущества в активе или пассиве, очевидно, что воз­никновение актива должно отмечаться на левой стороне счета, а возникновение пассива — на правой, исчезновение актива — на правой стороне счета, а исчезновение пассива — на левой. Таким образом, целью двойного счетоводства является плано­мерная регистрация возникновений и исчезновений, имеющих место в отношении отдельных частей актива и пассива.

Прибыли и убытки также должны записываться сразу пос­ле их возникновения. Прибыль — это долг хозяйства по отноше­нию к тому, кто принимает на себя риск, т.е. по отношению к то­му, кто имеет право на прибыль. Если имеется чистый капитал, то этим лицом будет владелец предприятия, принявший на себя риск. Если же имущества оказывается меньше долгов, то таки­ми лицами будут кредиторы хозяйства.

Таким образом, характерными особенностями теории Крекнита являются следующие:

—  хозяйство следует считать самостоятельным организмом, обладающим материальными ценностями, правами требования и долгами;

—  капитал представляет собой органическую часть пассива, кредиторскую задолженность собственнику;

— счета предназначены для регистрации возникновений и исчезновений отдельных частей актива и пассива балансав равновеликой сумме.

Теория Берлинера. В основе счетной теории, предложенной немецким автором Манфредом Берлинером в 1924 г., лежит понятие о хозяйстве, обособленном от своего владельца. Иму­щественное состояние хозяйства отражается его балансом, со­стоящим из двух частей — актива и пассива. Актив представля­ет собой совокупность положительного имущества, а пассив — отрицательного (долги), которое может уничтожать частично или полностью положительное имущество (погашение долгов связано с выбытием имущества или уменьшением капитала). Изменения активных (+) и пассивных (—) статей могут быть лишь двоякого рода: увеличение (приход, +) и уменьшение (рас­ход, —). Представив баланс как обобщающий счет предприятия, левая часть которого (актив) совпадает по значению с дебетом счетов (+), а правая часть (пассив) — с кредитом счетов (—), обоснование двойной записи можно представить математичес­ки (на основании правил сложения положительных и отрица­тельных чисел):

1) + (+ Имущество) = +,

т.е. увеличение положительного имущества записывает­ся в дебет;

2) - (+ Имущество) =  -,

т.е. уменьшение положительного имущества записыва­ется в кредит;

3) + (— Имущество) =  - ,

т.е. увеличение отрицательного имущества записывает­ся в кредит;

4) -  (— Имущество) = +,

т.е. уменьшение отрицательного имущества записывает­ся в дебет.

Все изменения актива и пассива Берлинер называет хозяй­ственными оборотами, которые делит на внешние (взаимоотно­шения с третьими лицами) и внутренние (все остальные). В основе всех без исключения оборотов лежит акт мены, предполагающий одновременное и равновеликое увеличение одной статьи балан­са и уменьшение другой статьи баланса. Следовательно, каждый хозяйственный оборот является двойственным по своей природе.

Счетная запись всегда затрагивает два счета таким образом, что один из них дебетуется, а другой кредитуется, причем первая запись носит положительный характер, а вторая — отри­цательный.

Теория Галагана. Александр Михайлович Галаган (1879 - 1938) указывал, что счетоводство имеет свой определенный объект исследования — единичное хозяйство и работа этого хозяйства. Единичное хозяйство не может отождествляться с личностью его владельца, поэтому в бухгалтерском учете должно проводиться четкое разграничение между этими двумя факторами хозяйственной деятельности. В то же время между хозяйством и его владельцем существуют постоянные и определенные взаимоотношения, учет которых представляет одну из главнейших задач счетоводства.

Хозяйство, выполняя в своей деятельности волю владельца, для  осуществления этой деятельности должно обладать определенным имуществом. Состояние этого имущества, а равно и все измене­ния, которые в нем происходят, показываются в особой таблице, именуемой балансом. Баланс хозяйства распадается на две части — актив и пассив. Актив хозяйства представляет собой совокупность вещных и личных прав этого хозяйства, пассив — совокупность обязательств хозяйства перед отдельными юридическими и физи­ческими лицами, а также перед владельцем хозяйства. Последний вид обязательств всегда равен разности между активом и итогом обязательств хозяйства перед третьими лицами. Разность эта но­сит название счетного (чистого) капитала и является выражени­ем общей суммы ценностей, вложенных в дело его владельцем, за которые хозяйство несет определенные обязательства перед сво­им владельцем. Таким образом, как долги хозяйства, так и счетный капитал в равной степени являются обязательствами хозяйства. Но между этими двумя видами обязательств существует определен­ное различие, коренящееся в разной юридической природе этих обязательств. Характерная особенность обязательств перед треть­ими лицами состоит в том, что такие обязательства всегда выража­ются в твердой денежной сумме, в то время как обязательства хо­зяйства перед собственником ни в коей мере не могут выражаться в точно определенной денежной сумме.

Отмеченные особенности юридической природы счетного капитала позволяют решить вопрос о прибылях и убытках хо­зяйства. Выявляющиеся в результате хозяйственной деятельно­сти предприятия прибыли принадлежат не хозяйству, а его вла­дельцу, и поэтому соответственно изменяют размеры счетного капитала и, следовательно, оказываются дополнительным обя­зательством хозяйства перед своим владельцем, а убытки умень­шают сумму счетного капитала и поэтому равнозначны умень­шению указанных обязательств хозяйства.

Все эти обязательства хозяйства возникают параллельно с получением каких-либо средств от третьих лиц или же владель­ца хозяйства; следовательно, такие обязательства, другими сло­вами пассив, являются источниками получения всех находящих­ся в распоряжении хозяйства ценностей.

Для иллюстрации своей мысли Галаган приводит весьма на­глядный пример. Рассматривая конус в его горизонтальной и вертикальной проекциях, мы получим в первом случае круг, а во втором случае треугольник. Совершенно ясно, что правиль­ный круг и равнобедренный треугольник ничего общего по сво­ему внешнему виду не имеют, и не менее ясно, что этот крут и этот треугольник представляют собой изображение одного тела в его проекциях на разные плоскости. Таким образом, не­ординарность и разные изображения одного и того же объекта не являются основанием считать полученные изображения изоб­ражениями разных предметов. Актив и пассив представляют собой разные изображения имущественного положения пред­приятия как основного объекта исследования при составлении инвентаря, как правильный круг и равнобедренный треуголь­ник представляют собой изображения конуса.

Единая сущность актива и пассива позволяет установить единое правило для записи всех тех изменений, которые проис­ходят в течение отчетного периода в составных частях актива и пассива. Это правило вытекает из анализа хозяйственных опе­раций с точки зрения влияния их на счета, открытые для учета отдельных статей актива и пассива. В результате такого анализа Галаган отмечает следующие типичные случаи счетной регист­рации:

—  в счетах, открываемых для записи операций с материальными ценностями, операции по увеличению количества и стоимости этих ценностей записываются в дебет, операции по уменьшению количества и стоимости материальных ценностей отмечаются в кредите;

—  в счетах, открываемых для записи расчетов с дебиторами, операции, увеличивающие права хозяйства к его дебиторам, записываются в дебет; операции, уменьшающие права хозяйства к его дебиторам, отмечаются в кредите;

—  в счетах, открытых для записи расчетов с кредиторами, операции, уменьшающие обязательства хозяйства перед его кредиторами, отмечаются в дебете, операции, увеличивающие эти обязательства, отмечаются в кредите.

Таким образом, каждая операция оказывает одновременно положительное и отрицательное воздействие на состояние хозяй­ства, следовательно, двойственна по своей природе. Правило записи на счетах бухгалтерского учета, сформулированное Галаганом, гласит, что «на дебет какого-либо счета записываются опе­рации, оказывающие положительное влияние на ту или иную часть актива или пассива хозяйства, которая показана в заголовке счета; на кредит какого-либо счета записываются операции, оказываю­щие отрицательное влияние на ту часть актива или пассива хозяй­ства, которая показана в заголовке этого счета».

Итак, основными особенностями теории Галагана являют­ся следующие:

—  в основе счетоведения лежит понятие о хозяйстве как о самостоятельном целом, обладающем материальными ценностями, правами требования и обязательствами перед третьими лицами и владельцем хозяйства;

—  все счета, открытые в пределах хозяйства, однородны по своей природе и предназначены для регистрации положительных (на дебете) и отрицательных (на кредите) влияний хозяй ственных операций на имущественное состояние хозяйства.

Теория Росси. Джузеппе Росси (1845—1921) развивал мате­матическую теорию бухгалтерского учета, в основу которой положено уравнение, выражающее имущественное состояние хозяйства:

А - П - К = О,

где         А — актив;

П — пассив (обязательства); К — чистый капитал.

Это уравнение показывает, что имущественное состояние  хозяйства формируется из положительных и отрицательных элементов, равных в совокупности друг другу. Уравнение мо­жет быть преобразовано в другое уравнение:

А = П + К.

Под влиянием деятельности хозяйства в составе этих элемен­тов происходят положительные и отрицательные изменения:

—      положительными являются состояние статей актива и увеличение этого состояния, а также уменьшение состояния

статей пассива;

—      отрицательными считаются состояние статей пассива и увеличение этого состояния, а также уменьшение состояния статей актива.

Задача счетоведения заключается в текущей регистрации всех этих положительных и отрицательных изменений и определении экономического значения всех элементов, выявляющихся в резуль­тате хозяйственной деятельности конкретного предприятия.

Экономическое значение указанных элементов устанавли­вается с помощью таблиц, называемых счетами. Эти таблицы, или счета, предназначены:

—  для классификации положительных и отрицательных элементов хозяйства по их экономическому содержанию, т.е. присвоения каждому счету наименования;

—  для символического обозначения, является данный элемент положительным или отрицательным, т.е. формой счета, символом которого является знак Т.

Символы имеют в математике большое значение, так как с их помощью природа того или иного элемента определяется его местом по отношению к данному символу. Для иллюстрации данного положения Росси приводит пример, когда выражение (a:b) обозначает, что «а» является делимым, a «b» делителем, а выражение (b : а) показывает, что уже «b» является делимым, а «а» делителем.

Точно такое же значение имеет и знак счета (Т), использо­вание которого облегчает быстрое определение истинного зна­чения элемента при одном лишь взгляде на данный счет: если элемент помещен на левую сторону этого знака, то это будет означать положительное изменение; помещение элемента на правую сторону будет означать отрицательное изменение иму­щественного состояния хозяйства.

При регистрации изменений в активе основное уравнение примет следующий вид:

(А + а - а) = П + К, или А + а = П + К + а.

При регистрации изменений в пассиве основное уравнение будет принимать такой вид:

А = (П - п + п) + К, или А + п = П + п + К.

Изменения в капитале тоже подвергаются счетной регист­рации, подчиняющейся правилам, установленным для первых двух случаев хозяйственных операций.

Таким образом, Росси не пытается исследовать экономиче­скую или юридическую природу ценностей либо отдельных ча­стей хозяйства. Все правила записей по счетам сводятся лишь к обеспечению правильности математических уравнений, отдельные части которого автоматически показывают порядок записи по счетам тех или иных сумм. Однако привлечение математического аппарата дало Росси возможность создать шах­матную форму счетоводства, позволяющую фиксировать фак­ты хозяйственной жизни в матрицах, что создало широкие воз­можности для применения в целях анализа линейной алгебры.

Теория Кольманна. Работа Л. Кольманна была опубликова­на в 1904—1906 гг. Автор назвал свою теорию чисто материали­стической хозяйственной теорией. Он рассматривает хозяйство как совокупность инвентарных ценностей и инвентарных дол­гов, иными словами, как имущественную массу, состоящую из «инвентарных активов» и «инвентарных пассивов». Вместо «олицетворения хозяина» Кольманн становится на место адми­нистратора хозяйства. С точки зрения администратора, капи­тал представляет собой математическое отношение, существующее между администратором и владельцем хозяйства и является отрицательной величиной (-). Отличие чисто материалистической теории от ранее рассмотренных хозяйственных теорий (М. Берлинер и др. ) состоит в разном понимании природы прибылей и убытков (табл. 4.10)

Таблица 4.10 – Отличия чисто материалистической теории от хозяйственных теорий