В отличие от Древнего Египта на берегах Персидского зали­ва искусством письма владело большее число людей. Очевидно, это было обусловлено менее «священным» характером учета, и его достоверность поддерживалась гражданским, законода­тельным путем.

Центрами письменности были храмы, совмещавшие в себе культовые, научные и коммерческие учреждения. Писцов обучали в школах при храмах. Кроме умения писать учетные ра­ботники должны были разбираться в законодательстве и мате­матике, владеть певческим и музыкальным искусством, знать ритуалы и, конечно, учет. Положение учетных работников было престижно и более свободно, чем в Египте. Здесь также суще­ствовали ранги учетных должностей.

В хозяйствах Древнего Вавилона, как и в хозяйстве Древне­го Египта, были распространены инвентарная и приходо-рас­ходная формы учета (4). Главная роль отводилась учету сельскохо­зяйственных работ. Составлялись описи полей с указанием размеров, урожайности, пригодности к обработке, ответствен­ных лиц. В описях рабочего скота соблюдалась его классифика­ция (молодняк, взрослые, старые, павшие), а также учитывалась его трудоспособность и передача на содержание ответственным лицам. Особенно четко были решены вопросы организации уче­та труда. Учет осуществлялся по трем направлениям: учет пер­сонала (по возрасту, категориям, рабочим партиям), рабочего времени и содержания рабочей силы. Наем оформлялся догово­ром с указанием срока использования, характера работ и раз­мера оплаты. Из документов известно, что устанавливалась ма­териальная ответственность должностных лиц за полученные средства, которая была достаточно высокой и жесткой. В учете складских операций развитие получили поступления и выдача средств в приходо-расходных счетах и описях при проверке ос­татков или регистрации прихода и расхода раздельно.

Важной составной частью учета стало определение затрат на производство. Производство заканчивалось сдачей изготов­ленного на центральные склады, а расчеты с государством сво­дились к распределению средств в натуральном выражении.

Особое место занимал учет расчетов. Так как расчеты осу­ществлялись в рамках натурального хозяйства, они не охваты­вали всю экономику. Расчеты велись в весовых единицах, по­скольку монет еще не знали. Тем не менее известны деловые торгово-ростовщические дома (например, «Сыновья и внуки Эгиби», «Деловой дом Мурашу»), которые можно считать про­образами банков. Эти дома производили взаимный зачет дол­гов путем списания с карточки одного и записью на карточку другого вкладчика, но в безналичные расчеты такие операции не переросли по ряду причин. Во-первых, расчеты велись в весовых денежных единицах, а во-вторых, писчий материал не позволял оперативно отражать операции на текущих счетах.

Мощную попытку упорядочить систему расчетов сделал са­мый знаменитый из вавилонских царей — Хаммурапи. В основу свода законов Хаммурапи был положен принцип равной материальной ответственности — око за око, зуб за зуб. Статьи, посвященные юридическому регулированию имущественных  и расчетных отношений, содержали более гуманные нормы. Кроме юридических норм, законы содержали и экономические нормы: размеры оплаты труда с дифференциацией по видам работ, гарантии правовой защиты имущества, обязательное извещение о сделках с недвижимым имуществом городских и судебных властей, записи в счетах только на основании таб­личек (первичных документов), заверенных печатью, и т.п.

Таким образом, первичные документы можно было отделить от документов текущего учета, но отличить последние от отчет­ности почти невозможно. Приходо-расходный счет за месяц и был, по сути, отчетом. Стремление к унификации проявляет­ся в представлении некоторых документов в табличной форме, где приход и расход размещали последовательно. Централиза­ция экономики обусловила и систему контроля, которая бази­ровалась на отчетности и проверках. Контрольные функции были возложены на специальных чиновников. Представление отчетов от руководителей работ было обязательным.

1.4. Учет в Древней Греции

Древнейшая греческая культура (бронзовый век) — крито-минойская. Система учета похожа на вавилонскую, так как записи на глиняных табличках имеют ли­нейное расположение, но деление по гра­фам, как в вавилонских документах, отсут­ствует. Впоследствии греки заимствовали многие достижения критян — письмен­ность, систему чисел и мер и другие куль­турные достижения. Но была ли заимство­вана система учета, неизвестно. На смену критомикенской культуре пришли и стали развиваться греческие города-полисы, каждый со своей замкну­той финансово-экономической системой. В отличие от стран древнего Востока с централизованным управлением экономи­кой у греков не было единого народно-хозяйственного меха­низма. Полисы то воевали между собой, то заключали союзы, но торговые, а затем и денежные связи сохранялись.

Источниками знаний об организации учета в крито-микенской Греции являются найденные при раскопках тысячи глиня­ных табличек, гирек, деньги, складские хранилища и т.п. Кроме того, до наш их дней дошли литературные источники, в которых содержится описание учетной практики (произведения Аристотеля, Демосфена, Геродота и др.).

Документы в Древней Греции писались на любой гладкой поверхности, это были шкуры овец, коз, затем доски, покрытые известью или воском. Дощечки могли скрепляться по краю ремешками или кольцами (первый формуляр книги). Писали и на папирусе, но ни один из них не сохранился. Государствен­ные документы — постановления, публичные списки — необ­ходимо было сохранять на длительное время, поэтому их высе­кали на мраморных или каменных плитах. Но наиболее дешевым материалом были глиняные черепки — остраки.

Вычисления вели на счетном инструменте — абаке (в отличие от Древнего Египта камешки по деревянной доске передвигали не справа налево, а сверху вниз). Система исчисления была десятичной. Счету обучали в обычных школах, специальные «бухгалтерские» кадры не готовили, практическо­му управлению учились в процессе коммерческой деятельности. Покровителем коммерсантов считался бог Гермес.

Греки не проявляли интереса к практической стороне уп­равления, и, как следствие, престижность учетной профессии упала (престижным считались занятия философией, искусством, спортом и т.д.). Поэтому теоретическая сторона экономической науки оторвалась от прикладной (бухгалтерского учета) и оказалась Далеко впереди.

Об экономике (ойкос — дом, хозяйство; номос — закон) писали Аристотель и Филодем. Они уделяли внимание предварительной смете затрат. Согласно классификации среда имущество разделялось на видимое (земля, рабы, скот, дома) невидимое (деньги наличные и отданные в займы, дебиторская  задолженность), причем строения у греков учитывались по ее ставляющим элементам — двери, кровля и т.п. Писали и о качествах управляющего — умении приобретать, сохранять, содержать в порядке, использовать имущество.

С конца V в. до н.э. мощное влияние на экономику полисов оказывает денежное обращение. Монеты стали выдающимся изобретением древних греков (Первые монеты появились в Лидии, чеканить металл стал легендарный царь Крез в конце VII в. До н.э.). До этого в качестве эквивалента использовались самые разные предметы — шкуры, соль, мете в слитках и др. Но только монеты стали всеобщим универсальным эквивалентом и стоимостным измерителем в бухгалтерии. Денежное измерение позволяло обобщать разнородные факты хозяйственной жизни, группировать учетные объекты и опера­ции, получать системную информацию. Так начался поворот от натурального учета к стоимостному.

С возникновением денег бывшее ранее натуральным хозяйство постепенно приобретает черты товарного. Развивается торговля между городами-полисами. Так как каждый город чеканил свою монету, возникла проблема обмена одних монет на другие. Для этого необходимо было знать содержание метал­ла в монетах, степень их износа, курс обмена, предвидеть воз­можность появления фальшивых монет и др. Появились меня­лы — трапезиты (трапеза — стол, трапезит — человек за столом), которые, накопив средства, стали давать их под проценты. Так по своим функциям трапезы стали банками, а трапезиты пре­вратились в банкиров. Наряду с обменом проверкой монет и кре­дитованием трапезиты участвовали в сделках как посредники, свидетели, поручители, хранители документов и ценностей.

Первые в истории банкиры были рабами, так как аристо­краты считали это занятие непрестижным. Накопив денег, рабы выкупали свободу и становились вольноотпущенниками — ме­теками, но получить подлинного гражданства они не могли. Позднее, в III в. до н.э., деятельность трапезитов становится почетным занятием. К этому времени устоялась учетно-экономическая сторона банковских расчетов, возникли финансовые традиции, но судить об этом можно только по литературным источникам (речи Демосфена, Исокфата и др.), так как ни одна учетная книга не сохранилась.

Организация бухгалтерского учета в банках шла по двум направлениям:

1)   учет приема и выдачи вкладов;

2)   учет взаимных расчетов между клиентами.

Сначала заключался договор банкира с клиентом в присут­ствии свидетеля и, возможно, пopyчителя. Договор мог заклю­чаться устно с последующей проверкой через показания пыт­кой раба как свидетеля сделки. Взнос и перевод оформлялись «платежным поручением» — диаграфе (5), или симбола (6) (иногда заменял диаграфе). Это могли быть кольцо-печатка, удосто­веряющая личность вкладчика, ими разломанная пополам моне­та, или даже глиняная табличка. При необходимости вызывали свидетелей. В документе указывали: имя вкладчика, сумму вкла­да, имена получателя, поручители, свидетеля.

Текущий учет расчетов велся в списках, куда записывали суммы, а потом вычеркивали их. Вычеркивание означало окон­чание расчетов. Унификации учетных документов не было (Ари­стотель описывает только то, что были таблички и списки, но правила их заполнения не оговаривает). Такая система учета расчетов укладывается в схему приходно-расходной бухгалтерии.

Хранение денежной наличности представляло огромную про­блему. Тем не менее в источниках об этом не упоминается. Исто­рики предполагают, что основная часть денег была в обороте — выдана в качестве кредитов, отвлечена в недвижимость или рабов, а другую часть банкиры сдавали на хранение в храмы. Храмы были наиболее подходящими местами для хранения запасов (толстые стены, поселения вокруг, защита богов). Благодаря раскопкам Делосского храма сегодня стала известна система хранения денеж­ных средств. Запасы были уложены в горшки рядами, каждый ряд обозначался своей буквой (эти обозначения можно считать инвен­тарными номерами). Велись как минимум три регистра: список должников и взносов, инвентарная опись денежных средств и перечень шрифтов мест хранения с вложениями.

Учитывая риск хранения и использования наличных денег, проще и безопаснее было «перебросить» вклады посредством записей со счета одного клиента на счет другого, а наличность при этом могла оставаться в банке (храме) или использоваться в обороте. Так появилась предпосылка развития безналичных расчетов.

Учетные книги вел сам банкир, записи делались совершенно секретно и никому не доверялись. Ни клиенты, ни слуги не могли увидеть учетных записей или потребовать их через суд в качестве доказательства. Известно множество судебных разбирательств по поводу вкладов, правильности расчетов между лицами, которые и заставили подумать о необходимости правовой регламентации учета. В документах, касающихся более поздней деятельности банков, прямо говорится о письменном оформлении вкладов и расчетов с клиентами.

Особенности государственного устройства Древней Греции  (демократия) заключались в том, что большинство должностей были выборными (по жребию). Многие из чиновников (но не все) получали жалованье из общественной кассы Афин. Ответ­ственные лица избирались на определенный срок, по истечении которого должны были отчитываться. Текстовая часть отчетов  была обширной и давала представление о содержании операций и исполнителях. Отчеты выставлялись на всеобщее обозрение и обсуждались. Контроль осуществляли специальные чиновники — полеты (ответственные за аренду и откуп), иеропои (ответственные за сохранность казны), аподекты (проверяли погашение  государственных  займов  и  взносов),  логисты (проверяли отчетность должностных лиц). Ответственность должностных лиц была высокой, хищения возмещались в десятикратном размере. Недостоверная отчетность рассматривалась в суде и каралась конфискацией имущества, остракизмом (изгнанием).

Благодаря завоеваниям А. Македонского товарно-денежные отношения распространились в Египет. Но на египетской почве эти достижения модифицировались, а торговля и частное предпринимательство вообще не прижились. Экономические отношения в эллинистическом Египте строились на подневольном труде свободных землевладельцев и рабов, монополиях (целая система монополий) и налогах (великое множество). Развитие производства и обращения стимулировалось внеэкономически­ми средствами (принуждением, страхом наказания). Приоритет отдавался налоговой отчетности (описи земли, населения, уро­жая, скота и т.п.).

Огромное количество подробных инструкций регламенти­ровало систему учета (известны папирусы Тебтюниса, архив Зенона). Инструкции составлялись в аппарате министра финан­сов — басиликоне. Министр финансов (диойкет) имел право конфисковать имущество чиновника, если тот нарушил финансовую дисциплину или не выполнил свои служебные обя­занности, мог приговорить его к позорному столбу и даже смертной казни. Выполнение всех инструкций требовало огром­ного штата исполнителей, которых нужно было содержать и кон­тролировать. Одинаковые учетные функции могли выполнять несколько чиновников. Система предполагала взаимный кон­троль должностных лиц, множественную передачу учетно-экономической информации, ее проверку и перепроверку. Такая система вообще характерна для административно-командной экономики.

Между первичным учетом и отчетностью стоял (как и в наше время) текущий учет. В эллинистическом Египте возникает но­вый тип учетного регистра (текущего бухгалтерского счета) эфемерида (7). В отличие от папируса Булак 18 объекты учитыва­лись не общим итогом, а равномерно в течение дня. Известны папирусы № 701 от 235 г. до н.э., № 116 от II в. до н.э. и др. Анализ текстов приводит к следующим выводам:

— учет велся по дням;

— имела место учетная символика (есть обозначения ито­га, знак вычитания и др.);

— применялась специальная учетная терминология, напри­мер: остаток — лойпа, расход — анэломата, но обозначения де­нежных или натуральных единиц отсутствуют, поэтому трудно понять, где количество, цена и сумма;

— натурально-стоимостный учет смешан с элементами при­ходо-расходного, но хронологическая регистрация операций присутствует;

— специальных способов исправления ошибок не отмечено;

— структура документа зависит, несомненно, от формы па­пирусного свитка, в котором вели записи, поэтому эфемерида не имеет табличного расположения прихода и расхода по графам. В частных хозяйствах Древней Греции, а позднее и Древне­го Рима использовалась система учета обязательств, применяв­шаяся Зеноном (управляющий поместьем министра финансов Сирии и Палестины Аполлония с 260 г. до н.э.). Архив Зенона ценен своей относительной целостностью (был обнаружен в 1915 г. жителями местечка Дарб Эль Герза на месте поместья Апполония в Филадельфии. Документы были про­даны в розницу, даже отдельными фрагментами, поэтому цельный неког­да архив оказался разрозненным. Опубликовано 1750 папирусов).  В нем приведены первичные документы, эфемериды, выборочные счета и дело­вая корреспонденция, выполняющая одновременно роль исход­ной первичной документации. Исследователи, анализируя до­кументы, сделали вывод, что в частном учете копировали учет государственный: распределение обязанностей учетных работ­ников, признаки нормирования труда и операций, сплошное фиксирование фактов хозяйственной жизни в разрезе матери­ально - ответственных лиц, воспроизведение содержания первич­ных документов в эфемериде (где информация не накаплива­лась в связи с отсутствием группировки данных первичного учета, а регистрировалась в хронологическом порядке), ведение приходо-расходного учета. Наряду с эфемеридами денежных средств велись эфемериды в натуральном измерении, что раз­граничивало стоимостный и натуральный учет. Сверять оборо­ты в таких условиях было весьма непросто.

Банковский учет эллинистического Египта реконструирован следующим образом. Бухгалтерский учет в банках начинался с письменного распоряжения вкладчика. Операции взноса вкла­дов (выплат) заносились в эфемериду в календарной последо­вательности. Наряду с этим заполнялась приходо-расходная книга (папирус № 890). Связь между ними устанавливалась посредством проверки дат и имен клиентов (папирус № 63). В банковской книге уже есть формулировка «от кого — кому» (предшествует двойной записи), термин «иметь» (прообраз тер­мина «кредит»), которые оказали влияние на эволюцию учета.

1.5. Учет в Древнем Риме

Рим I—II вв. до н.э. был в то время самым могущественным государством. Его раз­витая экономика — следствие успешных войн — базировалась на ресурсах завое­ванных стран. Управление было центра­лизованным. За время своего существо­вания Рим прошел стадии царской власти (VII—VI вв. до н.э.), республики (VI в. до н.э. — I в. н.э.), империи (I в. н.э. — 476 г. н.э.).

У истоков Римской стоит этрусская цивилизация (до VIII в. до н.э.); позднее Рим многое заимствовал у греческой и во­сточной культуры, причем абстрактные науки римлян не привлекали: они ограни­чивались практически полезными веща­ми. Поэтому финансовой сферой и ее юридическим регулированием римляне занимались достаточно серьезно. Одно из величайших достижений древности — римское право (гибкие, узаконенные и ци­вилизованные нормы правоотношений — частных и публичных). Кроме всего про­чего, благодаря законам экономические сделки приобрели обоснование и защиту, а бухгалтерские книги в качестве доказа­тельств представлялись в суд, что описано, например, Цицероном. Римское право имело огромное влияние на бухгалтер­ский учет. Так, владельцы банков должны были в определенный день обнародовать свои счета. Юридическими нормами ре­гулировалась и техника учета. Взаимо­действие права и учета оказалось настоль­ко плодотворным, что продолжается до сих пор.

Римляне обстоятельно и с пониманием относились к управлению и прежде всего частным поместьем (Катон Старший, Сазерна, Колумелла, Варрон). Это помогало обобщать хозяйственную практику и выво­дить принципы управления, нормирования затрат и регламентации учета. Государственный и банковский учет также регламентировались. Авторы касались только земледелия, хотя торговля и банковское дело процветали.

В качестве основы для письма были испробованы многие материалы — холст, камень, деревянные доски, древесные лис­тья и внутренняя сторона коры деревьев. Официальная отчет­ность наносилась на доски: мраморные, бронзовые, медные, свинцовые и побеленные деревянные. Текущие записи велись на деревянных табличках, скрепленных вместе с одного края по две, три и больше  - кодексы (8) (лат. code—дерево). После завоева­ния Египта появился папирус. Около 180 г. до н.э. был изобретен пергамент (изготовлялся из телячьей кожи, был дорог, но про­чен). На развитие учета влияли техника письма и система счета. Для вычислений использовался абак, заимствованный греками из Египта.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26